投資人辦企業(yè)，從事生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，其目的是要取得投資收益。企業(yè)一旦開(kāi)始正常的生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，就要依法納稅，所以，投資與納稅是一對(duì)孿生兄弟，兩者存在必然的聯(lián)系。納稅構(gòu)成企業(yè)生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的成本支出，對(duì)企業(yè)的盈利能力產(chǎn)生極其重要的影響；企業(yè)對(duì)生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過(guò)程中的涉稅事項(xiàng)進(jìn)行必要的稅務(wù)管理，是其應(yīng)盡的法定義務(wù)。所以，納稅籌劃直接影響到投資人的投資、生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效果，以及企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略。

當(dāng)然，如果從操作層面上講，涉稅利益（包括納稅風(fēng)險(xiǎn)）可能產(chǎn)生的環(huán)節(jié)很多。企業(yè)交易行為、稅收政策理解方式、企業(yè)員工等多方面的因素都可能給企業(yè)的涉稅利益帶來(lái)影響。但是，許多投資人往往存在一個(gè)誤區(qū)：認(rèn)為企業(yè)納稅籌劃的重點(diǎn)在財(cái)務(wù)環(huán)節(jié)，企業(yè)的涉稅責(zé)任主要由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員承擔(dān)。而事實(shí)上，企業(yè)理財(cái)操作屬于事后控制環(huán)節(jié)，納稅義務(wù)產(chǎn)生的環(huán)節(jié)80%以上是在決策、生產(chǎn)和購(gòu)銷等其他環(huán)節(jié)。因此，納稅籌劃如果在業(yè)務(wù)流程中進(jìn)行，可以收到預(yù)想不到的效果，這里舉一個(gè)實(shí)例來(lái)加以說(shuō)明。

實(shí)例分析

2009年年底筆者接到蘇州某企業(yè)集團(tuán)一個(gè)子公司財(cái)務(wù)經(jīng)理的咨詢，反映了如下業(yè)務(wù)問(wèn)題：該企業(yè)集團(tuán)下屬有20個(gè)子公司。其中，A公司準(zhǔn)備上一個(gè)項(xiàng)目，通過(guò)銀行融資以后，還缺1億元。該公司通過(guò)其他渠道了解到D公司有資金富余，但是，D公司對(duì)A公司缺乏信任，不想借給公司。A公司的有關(guān)人員了解到，C公司與D公司的關(guān)系比較好，由C公司向其借款是沒(méi)有問(wèn)題的。而C公司表示，如果是B公司出面，則可以為其出力。B公司正好是A公司的協(xié)作單位。于是，A公司通過(guò)B公司和C公司以遞進(jìn)借貸的形式向D公司借到了這筆錢（借貸時(shí)間為一年，約定年利率為10％，城建稅適用稅率為7％，教育費(fèi)附加征收率為3％）。咨詢這筆業(yè)務(wù)是否存在涉稅問(wèn)題？

業(yè)務(wù)分析

對(duì)這筆業(yè)務(wù)進(jìn)行具體分析，才可能發(fā)現(xiàn)其中的問(wèn)題。D公司向其他企業(yè)借出資金，同時(shí)收取利息為：

10000×10％＝1000（萬(wàn)元）

應(yīng)當(dāng)繳納營(yíng)業(yè)稅為

1000×5％＝50（萬(wàn)元）

應(yīng)繳納城建稅及教育費(fèi)附加合計(jì)為

50×（7％＋3％）＝5（萬(wàn)元）

對(duì)于D公司所取得的收入應(yīng)當(dāng)計(jì)算繳納企業(yè)所得稅（在實(shí)務(wù)操作過(guò)程中，是將這筆借貸業(yè)務(wù)所取得的利息收入并入企業(yè)當(dāng)年的收入總額來(lái)計(jì)算繳納企業(yè)所得稅的。這里為了說(shuō)明有關(guān)問(wèn)題，所以單獨(dú)將其拿出來(lái)分析）：

（1000－50－5）×25％＝236.25（萬(wàn)元）

為使分析簡(jiǎn)單化，這里就不考慮在借貸過(guò)程中發(fā)生的印花稅和其他費(fèi)用。

D公司在這筆借貸業(yè)務(wù)中繳納流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅合計(jì)為：

50＋5＋236.25＝291.25（萬(wàn)元）

同理，C公司和B公司應(yīng)當(dāng)計(jì)算繳納有關(guān)稅收也為291.25萬(wàn)元。在這個(gè)活動(dòng)中，每個(gè)公司都繳了一筆可觀的稅收。但是，如果利用納稅籌劃的原理作進(jìn)一步分析，這筆業(yè)務(wù)合計(jì)多繳稅582.5萬(wàn)元。

企業(yè)籌劃

C公司和B公司只是就有關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行了信用保證，并沒(méi)有從中獲得任何利益，它們?cè)趺匆矝](méi)有想到，做人情卻做出了幾百萬(wàn)元的納稅義務(wù)，這種結(jié)果是它們?cè)趺匆膊辉敢饨邮艿?。所以C公司和B公司的董事長(zhǎng)說(shuō)：“真是不算不知道，一算嚇一跳！”

通過(guò)籌劃有沒(méi)有辦法解決這個(gè)問(wèn)題呢？于是筆者應(yīng)邀到該企業(yè)與該企業(yè)集團(tuán)的專家們（財(cái)務(wù)總監(jiān)和有關(guān)企業(yè)的董事長(zhǎng)）一起討論。

在討論過(guò)程中，財(cái)務(wù)人員提出：將循環(huán)借貸籌資改為循環(huán)投資的方式。的確，如果將借款改為投資，根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，以現(xiàn)金投資所取得的收入屬于分配，不用繳納營(yíng)業(yè)稅、城建稅以及教育費(fèi)附加稅。但是需要繳納企業(yè)所得稅為

1000×25％＝250（萬(wàn)元）

每個(gè)環(huán)節(jié)比原方案少繳稅為

1000×5％（1 7％＋3％）＝55（萬(wàn)元）

大家認(rèn)為，這樣操作三個(gè)環(huán)節(jié)合計(jì)可以節(jié)稅為

55×3＝165（萬(wàn)元）

這個(gè)方案被D公司的董事長(zhǎng)否定了，因?yàn)槿绻猛顿Y方案進(jìn)行操作，D公司可能承擔(dān)自己所不愿意承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)。

專家籌劃

那么，還有什么辦法可以實(shí)現(xiàn)籌劃目標(biāo)？這時(shí)的會(huì)議討論中斷，大家陷入了沉思狀態(tài)。在這樣的情況下，筆者認(rèn)為：大家的討論已經(jīng)很充分，該是拿出意見(jiàn)的時(shí)候了。

這個(gè)案例的最大特點(diǎn)就是多環(huán)節(jié)操作，從而導(dǎo)致有關(guān)企業(yè)多繳稅。因此，解決問(wèn)題的思路還應(yīng)當(dāng)在業(yè)務(wù)操作流程上做文章。

于是，筆者拿出了籌劃意見(jiàn)：將借貸改為擔(dān)保，這樣可以解決因循環(huán)借款而造成的重復(fù)納稅問(wèn)題。由于是擔(dān)保，C公司和B公司沒(méi)有取得收入，所以本來(lái)應(yīng)當(dāng)分別繳納的有關(guān)稅收291.25萬(wàn)元就不需要繳了，兩家公司合計(jì)可以節(jié)稅582.5萬(wàn)元。

籌劃點(diǎn)評(píng)

這是一個(gè)稅收籌劃的典型案例。企業(yè)稅收籌劃就是納稅人在現(xiàn)行稅制條件下，通過(guò)充分利用各種有利的稅收政策，適當(dāng)安排投資行為和業(yè)務(wù)流程，通過(guò)巧妙的財(cái)務(wù)協(xié)調(diào)和會(huì)計(jì)處理，合理地安排納稅方案，在合法的前提下，以實(shí)現(xiàn)股東利益最大化為目標(biāo)的涉稅經(jīng)濟(jì)行為。從實(shí)務(wù)操作過(guò)程來(lái)看，一個(gè)好的稅收籌劃方案，絕大多數(shù)都是從業(yè)務(wù)流程切入，通過(guò)機(jī)構(gòu)設(shè)置、業(yè)務(wù)協(xié)調(diào)，將企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)安排在最佳狀態(tài)。

對(duì)于本案而言，將借貸關(guān)系改為擔(dān)保關(guān)系，既沒(méi)有改變相關(guān)企業(yè)的權(quán)利和義務(wù)，也沒(méi)有增加任何一個(gè)參與方的義務(wù)，操作起來(lái)簡(jiǎn)便易行；而且的確讓有關(guān)企業(yè)少繳了稅，最終被各方所接受也在情理之中。

在具體操作過(guò)程中有幾個(gè)問(wèn)題需要明確：

一是企業(yè)之間是否可以融資。有些人認(rèn)為，根據(jù)現(xiàn)行政策，只有金融部門才可以從事融資業(yè)務(wù)，企業(yè)之間不能從事資金的拆借活動(dòng)；否則屬于非法行為。當(dāng)然我們不能否認(rèn)這個(gè)觀點(diǎn)，但是目前由于種種原因，企業(yè)之間互相拆借資金已經(jīng)成為比較普遍的一種現(xiàn)象。國(guó)家稅務(wù)局也承認(rèn)，近幾年來(lái)，隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入，為了適應(yīng)商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，解決資金緊缺的矛盾，一些企業(yè)采取直接或間接的形式進(jìn)行資金融通。于是，在《關(guān)于對(duì)非金融機(jī)構(gòu)從事金融業(yè)務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅的通知 》（國(guó)稅流字{1988}第100號(hào)文件）明確，對(duì)這種融資行為，根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅條例（草案）》第一條的規(guī)定，應(yīng)按金融業(yè)務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅。為了執(zhí)行稅法的規(guī)定，貫徹公平稅負(fù)的原則，經(jīng)研究，決定對(duì)機(jī)關(guān)、團(tuán)體、部隊(duì)、學(xué)校和其他企事業(yè)單位從事金融業(yè)務(wù)取得的收入和委托金融機(jī)構(gòu)貸款所取得的利息收入，一律按“金融”業(yè)務(wù)依５％的稅率計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。同時(shí)指出，對(duì)那些違反《中華人民共和國(guó)銀行管理暫行條例》的融資行為，還應(yīng)向金融管理機(jī)關(guān)反映。

二是確認(rèn)是投資行為還是借貸行為。從上述分析和籌劃過(guò)程來(lái)看，即使是董事長(zhǎng)同意其籌劃方案，財(cái)務(wù)人員所提出的籌劃方案也是不可行的。因?yàn)槠髽I(yè)的籌劃意圖是將借貸行為籌劃成投資行為，以分紅的形式實(shí)現(xiàn)10%的利息收入（保持原來(lái)的利益不變）。但是，事實(shí)上雙方?jīng)]有約定共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，共負(fù)盈虧，所以不是投資行為。對(duì)于這種情況，《營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題解答（之一）》（國(guó)稅函{1995}第156號(hào)文件）第十條指出，非金融機(jī)構(gòu)將資金提供給對(duì)方，并收取資金占用費(fèi)，如企業(yè)與企業(yè)之間借用周轉(zhuǎn)金而收取資金占用費(fèi)，行政機(jī)關(guān)或企業(yè)主管部門將資金提供給所屬單位或企業(yè)而收取資金占用費(fèi)，農(nóng)村合作基金會(huì)將資金提供給農(nóng)民而收取資金占用費(fèi)等，應(yīng)如何征收營(yíng)業(yè)稅，《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋》明確規(guī)定，貸款屬于“金融保險(xiǎn)業(yè)”稅目的征收范圍，而貸款是指將資金貸予他人使用的行為。根據(jù)這一規(guī)定，不論金融機(jī)構(gòu)還是其他單位，只要是發(fā)生將資金貸予他人使用的行為，均應(yīng)視為發(fā)生貸款行為，按“金融保險(xiǎn)業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

同時(shí)，關(guān)于以不動(dòng)產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)投資入股收取固定利潤(rùn)是否征收營(yíng)業(yè)稅的問(wèn)題，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于以不動(dòng)產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)投資入股收取固定利潤(rùn)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù) 》（國(guó)稅函{1997}第490號(hào)文件）明確，根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋》的有關(guān)規(guī)定，以不動(dòng)產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)投資入股，與投資方不共同承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，收取固定利潤(rùn)的行為，應(yīng)區(qū)別以下兩種情況征收營(yíng)業(yè)稅：以不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)投資入股，收取固定利潤(rùn)的，屬于將場(chǎng)地、房屋等轉(zhuǎn)讓他人使用的業(yè)務(wù)，應(yīng)按“服務(wù)業(yè)”稅目中“租賃業(yè)”項(xiàng)目征收營(yíng)業(yè)稅；以商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)、非專利技術(shù)、著作權(quán)、商譽(yù)等投資入股，收取固定利潤(rùn)的，屬于轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)使用權(quán)的行為，應(yīng)按“轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。本案操作的雖然不是不動(dòng)產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)，但是在實(shí)務(wù)操作過(guò)程中是參照?qǐng)?zhí)行的。由此可見(jiàn)，企業(yè)的籌劃意見(jiàn)，實(shí)際上是一種偷稅行為，共偷營(yíng)業(yè)稅、城建稅以及教育費(fèi)附加稅合計(jì)額為

（50 5）×3＝165（萬(wàn)元）

三是確認(rèn)稅收籌劃的切入點(diǎn)。對(duì)于本案來(lái)說(shuō)，顯然籌劃的重點(diǎn)不在會(huì)計(jì)核算環(huán)節(jié)，而是在融資業(yè)務(wù)的業(yè)務(wù)流程上。

本案的提示

許多企業(yè)家都有自信的心理品質(zhì)。顯然，自信是對(duì)的，但是過(guò)分的自信就是自負(fù)。當(dāng)今社會(huì)已經(jīng)是知識(shí)爆炸的社會(huì)，再也沒(méi)有“全能型”人才，只有善于與他人配合和協(xié)作，利用他人的智慧，才可能將事業(yè)做大、做強(qiáng)。目前，部分企業(yè)人士在利用他人智慧方面還存在不少問(wèn)題，主要有以下兩點(diǎn)：

其一，不善于利用“外腦”服務(wù)。許多投資者和企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理者基本上都是在經(jīng)營(yíng)實(shí)踐過(guò)程中成長(zhǎng)起來(lái)的，經(jīng)營(yíng)能力都比較強(qiáng)，所以他們平時(shí)一般不聘用其他專家為其服務(wù)，一旦被稅務(wù)機(jī)關(guān)查出問(wèn)題，他們又往往自信自己能夠“擺平”。事實(shí)上，目前的稅務(wù)機(jī)關(guān)已經(jīng)有了嚴(yán)密的工作流程和規(guī)章制度，如果被確認(rèn)為屬于偷稅的問(wèn)題，是誰(shuí)也沒(méi)有辦法“擺平”的。

其二，與專家缺乏主動(dòng)配合和協(xié)調(diào)。對(duì)于納稅人而言，如果將咨詢機(jī)構(gòu)的專家放在自己的“對(duì)立面”，那么咨詢專家就難以全面地掌握公司的涉稅資料和信息。一般而言，企業(yè)納稅義務(wù)發(fā)生的環(huán)節(jié)80%以上不在會(huì)計(jì)核算環(huán)節(jié)，而是在投資決策環(huán)節(jié)、交易發(fā)生環(huán)節(jié)、技術(shù)操作環(huán)節(jié)和生產(chǎn)管理環(huán)節(jié)，賬面情況并不能全面、完整地反映企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況以及與之有關(guān)的涉稅義務(wù)。如果不對(duì)相關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行系統(tǒng)而整體的分析，就難以把握有關(guān)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的涉稅情況是否合法、合理。

企業(yè)涉稅事項(xiàng)的處理具有法律規(guī)范性、政策導(dǎo)向性、高度技術(shù)性等特點(diǎn)。而解決以上問(wèn)題的新學(xué)科——稅收籌劃就是在合法的前提下進(jìn)行的，是在對(duì)政府制定的稅法進(jìn)行比較、研究后所作的納稅優(yōu)化選擇，因此，稅收籌劃是一種不違反稅收政策法規(guī)的行為，它受到有關(guān)法律法規(guī)的限制和約束。從宏觀經(jīng)濟(jì)的角度來(lái)看，稅收是調(diào)節(jié)經(jīng)營(yíng)者、消費(fèi)者行為的一種經(jīng)濟(jì)杠桿。政府可以根據(jù)經(jīng)營(yíng)者和消費(fèi)者謀取最大利益的心態(tài)，有意識(shí)地通過(guò)稅收優(yōu)惠政策或重復(fù)征稅的行為，引導(dǎo)投資者和消費(fèi)者采取符合政策導(dǎo)向的行為，以實(shí)現(xiàn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)目的。而稅收籌劃是圍繞著征稅行為展開(kāi)的、為納稅人服務(wù)的一項(xiàng)稅收服務(wù)活動(dòng)，顯然同時(shí)也具有政策導(dǎo)向性。稅收籌劃一般都是在投資活動(dòng)和應(yīng)稅行為發(fā)生之前所進(jìn)行的規(guī)劃、設(shè)計(jì)和安排，其活動(dòng)滲透到投資人投資決策、組織采購(gòu)、安排生產(chǎn)和開(kāi)拓市場(chǎng)的全過(guò)程，因而具有很強(qiáng)的技術(shù)性。它可以在事先測(cè)算出策劃的效果，從而具有超前策劃性。這種超前策劃，既要求納稅人充分了解法規(guī)，又要了解自己的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，從而有效地利用合法的政策優(yōu)惠，進(jìn)行有效充分的稅收籌劃。這就要求納稅人全面并系統(tǒng)地了解、理解有關(guān)稅收政策和法律法規(guī)。

善于利用專家進(jìn)行工作應(yīng)當(dāng)作為企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的一個(gè)重要部分。應(yīng)當(dāng)承認(rèn)，能夠?yàn)榧{稅人提供稅收籌劃服務(wù)的是那些專門從事相關(guān)研究的專家。作為納稅人如果想與有關(guān)專家進(jìn)行合作，其前提是要有對(duì)知識(shí)的價(jià)值的正確認(rèn)識(shí)。一般認(rèn)為，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，交易雙方是以等價(jià)交換為基礎(chǔ)的，如果背離了這個(gè)基礎(chǔ)，就無(wú)從達(dá)成交易。這個(gè)原則落實(shí)在日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，就是“互利互惠”、“雙贏”和“共同發(fā)展”，交易雙方只能在彼此誠(chéng)信和雙贏的價(jià)值基礎(chǔ)上提出服務(wù)要求。而對(duì)于咨詢服務(wù)機(jī)構(gòu)所提供的知識(shí)服務(wù)產(chǎn)品而言，其價(jià)值是隨著被服務(wù)者科學(xué)的運(yùn)用而不斷增加的。相反，如果不能正確地運(yùn)用，其價(jià)值也就不能正確地體現(xiàn)出來(lái)。而從具體操作過(guò)程而言，如果公司對(duì)知識(shí)的價(jià)值缺乏正確的認(rèn)識(shí)，在具體配合過(guò)程中對(duì)相關(guān)專家的具體服務(wù)缺乏得體的配合和交流，其效果也不會(huì)很理想。

與專家合作的過(guò)程，實(shí)際上是一個(gè)“磨刀”的過(guò)程。對(duì)于一個(gè)處于發(fā)展過(guò)程中的成長(zhǎng)性企業(yè)來(lái)說(shuō)，其自身具有很高的素質(zhì)，就好像是一把用很好的材質(zhì)做成的寶劍或鋼刀，如果欲使其更加鋒利，就需要一個(gè)磨刀石。而專家或者由專家組成的專業(yè)咨詢機(jī)構(gòu)，往往就是那塊磨刀石，企業(yè)通過(guò)咨詢機(jī)構(gòu)的咨詢和交流，就是“磨刀”——寶刀與磨刀石的配合過(guò)程。在這個(gè)過(guò)程中，寶刀因經(jīng)過(guò)磨礪而更加鋒利。一般而言，作為專家機(jī)構(gòu)，往往都是集中了相應(yīng)的專家和權(quán)威人士的服務(wù)機(jī)構(gòu)，這些人士都是在某一個(gè)方面具有理論和實(shí)踐的權(quán)威。企業(yè)接受這些機(jī)構(gòu)的專業(yè)服務(wù)可以提升自身的管理水平，強(qiáng)化某些經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的合法性、合理性。以咨詢的形式提供服務(wù)，主要是通過(guò)彼此交流、研討，從而為委托方提供專業(yè)服務(wù)，解決相關(guān)專業(yè)問(wèn)題。因此，作為納稅人的委托人應(yīng)當(dāng)主動(dòng)將相關(guān)問(wèn)題或者需要決策的相關(guān)事項(xiàng)提出來(lái)，與有關(guān)專家進(jìn)行交流和探討，否則就會(huì)影響企業(yè)的咨詢效果。