38什么是售后租回？怎樣進行會計處理？

售后租回簡稱回租，是指承租人（銷貨方）將資產先出售、后租回的一種形式。售后租回交易同其他租賃業(yè)務的會計處理有所不同。

（1）售后租回形成融資租賃。

在形成融資租賃的售后租回交易方式下，對賣主（承租人）而言，與資產所有權有關的全部報酬和風險并未轉移，并且售后租回交易的租金和資產的售價往往是以一攬子方式進行談判的，應視為一項交易，出售資產的損益應與資產的金額相聯(lián)系。因此，無論賣主（承租人）所發(fā)生的銷售收入高于還是低于出售前資產的賬面價值，所發(fā)生的收益或損失都不應立即確認為當期損益，而應將其作為融資費用遞延并按資產的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調整。

承租人對售后租回交易中售價與資產賬面價值的差額應通過“遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益（融資租賃）”科目進行核算，分攤時，按既定比例減少未實現(xiàn)售后租回損益，同時相應增加或減少折舊費用。

【例411】 假設2009年1月1日，甲公司將一臺塑鋼機按700 000元的價格銷售給乙公司。該機器的公允價值為700 000元，賬面原價為1 000 000元，已提折舊400 000元。同時，甲公司與乙公司又簽訂了一份融資租賃協(xié)議，由甲公司將機器租回。

甲公司對售后租回交易中售價與資產賬面價值的差額會計處理如下：

（1）2009年1月1日，結轉出售固定資產的成本。

借：固定資產清理600 000

累計折舊400 000

貸：固定資產1 000 000

（2）2009年1月1日，向乙公司出售固定資產。

借：銀行存款700 000

貸：固定資產清理600 000

遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益100 000

未實現(xiàn)售后租回收益分攤表（年限平均法）如表46所示。表46未實現(xiàn)售后租回收益分攤表（年限平均法）2009年1月1日（單位：元）

日期售價固定資產賬面價值攤銷數(shù)未實現(xiàn)售后租回收益2009年1月1日700 000600 000100 0002009年12月31日20 00080 0002010年12月31日20 00060 0002011年12月31日20 00040 0002012年12月31日20 00020 0002013年12月31日20 0000合計700 000600 000100 000注：攤銷期5年，分攤率20%。（3）2009年12月31日，確認本年度應分攤的未實現(xiàn)售后租回損益。

借：遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益（融資租賃）20 000

貸：制造費用——折舊費20 000

（2）售后租回交易形成經營租賃。

如果售后租回交易認定為經營租賃的，售價與賬面價值的差額（無論是售價高于資產賬面價值還是售價低于資產賬面價值）應予以遞延，并按照該項租賃資產的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調整。承租人應設置“遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益（經營租賃）”科目，以核算在售后租回交易中售價與資產賬面價值的差額（無論是售價高于資產賬面價值還是售價低于資產賬面價值），分攤時，按上述比例減少未實現(xiàn)售后租回損益，同時相應增加或減少租金費用。

【例412】 2009年1月1 日，甲公司將全新辦公用房一套，按照30 000 000元的價格售給乙公司，并簽訂了一份租賃合同，從乙公司租回該辦公用房，租期為3年。辦公用房原賬面價值為29 000 000元，預計使用年限為25年。租賃合同規(guī)定，第一年末支付租金500 000元，第二年末支付租金750 000元，第三年末支付租金750 000元。租賃期滿后預付租金不退回，乙公司收回辦公用房使用權。（假設甲公司和乙公司均在年末確認租金費用和經營租賃收入，并且不存在租金逾期支付的情況。）

甲公司的會計處理：

第一步，判斷租賃類型。根據(jù)資料分析，該項租賃屬于經營租賃。

第二步，計算未實現(xiàn)售后租回損益。未實現(xiàn)售后租回損益＝售價-資產的賬面價值

＝30 000 000-29 000 000＝1 000 000（元）第三步，在租賃期內按租金支付比例分攤未實現(xiàn)售后租回損益，如表47所示。表47未實現(xiàn)售后租回損益分攤表（年限平均法）2009年1月1日（單位：元）日期售價固定資產

賬面價值租金支付比例攤銷數(shù)未實現(xiàn)售

后租回收益2009年1月1日30 000 00029 000 0001 000 0002009年12月31日0250250 000750 0002010年12月31日0375375 000375 0002011年12月31日0375375 0000合計30 000 00029 000 00011 000 000

第四步，會計分錄為：

（1）2009年1月1日，向乙公司出售辦公用房。

借：銀行存款30 000 000

貸：固定資產清理29 000 000

遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益1 000 000

（2）2009年1月1日，結轉出售固定資產的成本。

借：固定資產清理29 000 000

貸：固定資產29 000 000

（3）2009年12月31日，分攤未實現(xiàn)售后租回損益。

借：遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益250 000

貸：管理費用——租賃費250 000

【例413】 承租人擬以一艘船作為標的物向出租人申請售后租回業(yè)務，船的原始購置成本為 8000萬元，船的正常折舊年限為20年，已使用7年，賬面凈值為5200萬元。雙方約定以7500萬元作售后租回，租期為3年，租賃年利率為7%，本金每年回收2500萬元，期滿所有權轉移，手續(xù)費100元。（單位：萬元）

（1）承租人將擬出售的自有固定資產轉為清理。

借：固定資產清理5 200

累計折舊2 800

貸：固定資產8 000

（2）與出租人簽訂資產買賣合同，將資產出售給出租人。

借：銀行存款7 500

貸：固定資產清理5 200

遞延收益——未實現(xiàn)售后租回收益2 300

（3）簽訂租賃合同，承租人按資產賬面凈值與應付租賃款的現(xiàn)值較低的入賬。

借：固定資產——融資租入固定資產5 20000

未確認融資費用3 35001

貸：長期應付款——應付融資租賃款8 55001

（4）支付租金本息。

第一年支付租賃本息時，

借：長期應付款——應付融資租賃款3 025

貸：銀行存款3 025

第二年支付租賃本息時，

借：長期應付款——應付融資租賃款2 850

貸：銀行存款2 850

第三年支付租賃本息時，

借：長期應付款——應付融資租賃款2 675

貸：銀行存款2 675

（5）在租期內，未確認融資費用采用直線法分攤。

借：財務費用1 11667

貸：未確認融資費用1 11667

（6）按正常使用年限計提折舊計入當年成本費用。

借：制造費用、營業(yè)費用、管理費用400

貸：累計折舊400

（7）遞延收益——未實現(xiàn)售后租回收益按折舊進度分攤。

借：遞延收益——未實現(xiàn)售后租回收益177

貸：制造費用、營業(yè)費用、管理費用177

（8）租賃期滿，資產賬面凈值與資產實際價值大體一致，承租人不需要調賬，以名義貨價取得所有權。

借：長期應付款——應付融資租賃款001

貸：銀行存款001

（9）將“融資租入固定資產”轉為“自有固定資產”。

借：固定資產——××設備5 200

貸：固定資產——融資租入固定資產5 200

39什么是轉租賃？怎樣進行會計處理？轉租賃是指租賃期內，承租人將租入的資產轉租給新的承租人的一種租賃形式。轉租賃業(yè)務一般涉及三方（原出租人、原承租人同時也是新出租人、新承租人）和兩份租約（原出租人與原承租人之間、新出租人與新承租人之間的租約）。會計處理上，轉租對原出租人沒有影響，其會計處理仍按原來的融資租賃或經營租賃進行；對原承租人兼新出租人及新承租人而言，其會計處理應視租賃性質（融資租賃或經營租賃）而定。

（1）新承租人的會計處理。

作為新承租人，它與原出租人及原租約沒有聯(lián)系，只需按照與原承租人兼新出租人所訂租約，按規(guī)定標準確定為融資租賃或經營租賃，然后進行相應的會計處理。

（2）原承租人兼新出租人的會計處理。

1）如果原租約規(guī)定，租賃期滿，資產的所有權將轉移給承租人，或承租人有廉價購買租賃資產的選擇權，則原承租人可以任何方式轉租該資產。

2）如果原租約沒有規(guī)定上述兩個條件，但具備融資租賃的其他條件，則原承租人也可以融資租賃或經營租賃轉租資產。但由于受原租約的限制，新租約不能包含租賃期滿轉移所有權，或允許承租人廉價購買租賃資產的條款；新租約的租期也必須在舊租約規(guī)定的租期內；如果原租賃屬于經營租賃性質，轉租也只能是經營租賃。

原承租人的賬務處理應注意兩點：一是原資產采取融資租賃方式租入的，不論轉租屬于哪種情況，原租賃下尚未攤銷完的租賃資產余值，一般應作為新出租的租賃資產成本。二是租賃期內，原出租人應按原租約規(guī)定向原出租人支付租賃費，同時按新租約規(guī)定向新承租人收取租金。支付租賃費、收取租金應分別進行賬務處理，所支付的租賃費，既可直接計入有關費用，也可作為轉租期內各期租賃收入的抵減。

【例414】 甲租賃公司根據(jù)與乙承租企業(yè)的合同，首先向另一租賃公司丙租入所需設備，該設備成本200萬元。甲公司每年應付丙公司的租金（包括租賃成本）23萬元，甲公司每年向乙承租企業(yè)收取租賃收益25萬元。在不考慮其他因素影響的情況下，按凈額法核算，甲公司會計分錄為

（1）向丙公司租入資產。

借：待轉租賃資產2 000 000

貸：應付轉租賃租金2 000 000

（2）甲租賃公司與乙承租企業(yè)按合同起租時。

借：應收轉租賃租金2 000 000

貸：待轉租賃資產2 000 000

（3）甲公司計算第一期租金時。

借：應收賬款——應收轉租賃收益250 000

貸：應收轉租賃租金230 000

租賃收益20 000

（4）實際收到租金時。

借：銀行存款250 000

貸：應收賬款——應收轉租賃收益250 000

（5）每期支付轉租賃租金時。

借：應付轉租賃租金230 000

貸：銀行存款230 000

（6）租賃期滿，甲公司按合同規(guī)定將租賃資產出售，出售收入1萬元。

借：銀行存款10 000

貸：待轉租賃資產10 000

40怎樣進行租賃的列報與信息披露？承租人在編制資產負債表時，應當檢查與融資租賃相關的長期應付款是否存在一年內到期的情況。如果存在，就應當考慮進行重分類，將與融資租賃相關的長期應付款減去未確認融資費用的差額，分別長期負債和一年內到期的長期負債列示，并應當在附注中披露與融資租賃相關的信息。

出租人在編制資產負債表時，應當檢查與融資租賃相關的長期債權，即應收融資租賃款是否存在一年內到期的情況。如果存在，就應當考慮進行重分類，將應收融資租賃款減去未實現(xiàn)融資收益的差額，作為流動債權列示，并應當在附注中披露與融資租賃有關的信息。

承租人對于重大的經營租賃，例如在若干年度內不可撤銷的經營租賃，未來會導致經濟利益流出企業(yè)，應在附注中披露相關信息。出租人應當披露各類經營租賃租出資產在資產負債表日的賬面價值。也就是說，如果出租資產已經計提折舊，或發(fā)生了減值等情況，出租人應披露原價扣除已計提的折舊或已確認的減值后的凈值；如果出租資產已進行了攤銷，則應披露其攤余價值。

由于售后租回交易是一種特殊的交易，因此應特別加以披露。承租人和出租人除應當按照一般情況下融資租賃或經營租賃對售后租回交易進行披露外，還應當對售后的租回合同中的重要條款作出披露。