二、內(nèi)部控制報(bào)告和評(píng)價(jià)的發(fā)展及動(dòng)因

（一）最初對(duì)內(nèi)部控制報(bào)告的要求

在20世紀(jì)70年代中期，美國對(duì)內(nèi)部控制的關(guān)注主要集中在改善內(nèi)部控制系統(tǒng)方式，以及如何在審計(jì)中更好地考慮內(nèi)部控制上以控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。然而，受1973~1976年的“水門事件”的影響，美國政府、立法機(jī)構(gòu)和其他規(guī)章制定部門開始密切關(guān)注內(nèi)部控制。

為了制止美國公司向外國政府官員行賄，美國國會(huì)于1977年通過了“反國外行賄法案”（Foreign Corrupt Practices Act of 1977,簡稱FCPA-1977）。該法案除了反腐敗條款外，還包含了要求公司管理層加強(qiáng)會(huì)計(jì)內(nèi)部控制的條款。該法案成為美國在公司內(nèi)部控制方面的第一個(gè)法案。FCPA要求公司對(duì)外報(bào)告的披露者設(shè)計(jì)一個(gè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)，并維持其有效性。

隨著FCPA法案的生效，美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)于1974年成立科恩委員會(huì)（Cohen Commission）。1978年，科恩委員會(huì)發(fā)布科恩報(bào)告：一是建議公司管理層在披露財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，提交一份關(guān)于內(nèi)部控制系統(tǒng)的報(bào)告；二是建議外部獨(dú)立審計(jì)師對(duì)管理者內(nèi)部控制報(bào)告提出審計(jì)報(bào)告。

（二）內(nèi)部控制的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)發(fā)展

科恩報(bào)告發(fā)布不久，美國財(cái)務(wù)經(jīng)理人協(xié)會(huì)（FEI）為幫助其成員實(shí)施，出具了內(nèi)部控制報(bào)告實(shí)施指南。由于FCPA立法和FEI內(nèi)部控制報(bào)告建議的推動(dòng)，美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)于1979年成立了內(nèi)部控制特別顧問委員會(huì)，即Minahan委員會(huì)，以對(duì)建立和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制提供指南。其指南主要體現(xiàn)在職業(yè)審計(jì)的文件中。

1980年后，內(nèi)部控制審計(jì)的職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)逐漸成形，并且內(nèi)部控制的專業(yè)準(zhǔn)則得到了很大發(fā)展，這些專業(yè)準(zhǔn)則逐漸得到了監(jiān)管者和立法者的認(rèn)可。 1980年，美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布了外部獨(dú)立審計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)報(bào)告的準(zhǔn)則；1982年，又發(fā)布了一個(gè)指南，指南要求外部獨(dú)立審計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中要研究和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制。

直到1985年，由于一系列公司破產(chǎn)和審計(jì)失敗訴訟案的發(fā)生，公眾的注意力才真正地集中在內(nèi)部控制上，因?yàn)楣妼?duì)企業(yè)管理當(dāng)局的行為、財(cái)務(wù)報(bào)告的適當(dāng)性以及外部獨(dú)立審計(jì)的有效性發(fā)生懷疑。從而導(dǎo)致了1985年美國全國反欺詐財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)（National Commission on Fraudulent Financial Reporting）的成立，即著名的Treadway委員會(huì)；該委員會(huì)由美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）、美國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)（AAA）、財(cái)務(wù)經(jīng)理協(xié)會(huì)（FEI）、國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）、管理會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)（IMA）五大結(jié)構(gòu)共同發(fā)起。Treadway委員會(huì)的主要目標(biāo)是識(shí)別引發(fā)欺詐性財(cái)務(wù)報(bào)告的各種常見因素，并為減少這些事件的發(fā)生提供建議。

Treadway委員會(huì)于1987年發(fā)布調(diào)查報(bào)告。報(bào)告中寫道：大約50%的欺詐性財(cái)務(wù)報(bào)告是因?yàn)閮?nèi)部控制失效引起，指出薄弱的內(nèi)部控制是許多欺詐性財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)生的主要原因。因而，Treadway委員會(huì)建議其五個(gè)發(fā)起組織再次發(fā)起設(shè)立一個(gè)專門研究內(nèi)部控制問題的委員會(huì)，即COSO委員會(huì)（Committee of Sponsoring Organizations of Treadway Commission）。

COSO委員會(huì)于1992年專題報(bào)告了《內(nèi)部控制――整體框架》。COSO的內(nèi)部控制框架是內(nèi)部控制發(fā)展史上的歷史性突破。COSO把內(nèi)部控制界定為一個(gè)過程，內(nèi)部控制有3個(gè)目標(biāo)、5個(gè)組成要素：3個(gè)目標(biāo)為經(jīng)營的效果和效率目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性目標(biāo)和法律法規(guī)的遵循性目標(biāo)；5個(gè)要素為控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控。1994年，COSO基于美國審計(jì)總署的批評(píng)，對(duì)COSO報(bào)告進(jìn)行了修改，重點(diǎn)是擴(kuò)大了內(nèi)部控制的范圍，增加了資產(chǎn)安全性目標(biāo)。